隨著市場經濟的發展，一段時期以來，我國以探礦權、采礦權為代表的自然資源使用權交易活躍，造了一批“資源富豪”，自然資源使用權交易活躍的現狀與其未納入營業稅征管范圍不相適應，為此，2012年1月6日，國家稅務總局發布《關于轉讓自然資源使用權營業稅政策的通知》（財稅[2012]6號），規定自2012年2月1日起，將轉讓自然資源使用權納入營業稅征收范圍。采礦權與探礦權 《企業所得稅法實施條例》第六十一條規定：從事開采石油、天然氣等礦產資源的企業，在開始商業性生產前發生的費用和有關固定資產的折耗、折舊方法，由國務院財政、稅務主管部門另行規定。 （三）《國家稅務總局關于煤礦轉讓征收營業稅問題的批復》（國稅函[2007]1018號）規定可以明確劃分的采礦權轉讓收入不征收營業稅。財政部的《關于印發企業和地質勘查單位探礦權采礦權會計處理規定的通知》（財會字[1999]40號）明確了探礦權和采礦權的會計處理，在新會計準則下《石油天然氣會計準則》對此進行了重新界定。 該文件規定，只對轉讓境內的自然資源使用權征收營業稅。 案例2：某礦山轉讓土地使用權及附著于其上的機器設備，其中土地使用權價值1000萬元，機器設備價值200萬元。

 探礦權使用費、采礦權使用費，以及探礦權價款、采礦權價款是不同的概念，簡單來說，使用費按照每年平方公里繳納，而無論探礦權價款還是采礦權價款均按照儲量來繳納。采礦權與探礦權 但在執行中，國稅函[1998]111號文件的反避稅措施過于嚴厲，企業一并轉讓不動產和采礦權，如果能夠公允的分別確定價格，不存在避稅情形的，應該允許對采礦權部分從營業稅中剔除。 （四）打包出售機器設備、采礦權和無形資產土地使用權。 （二）采礦權使用費和采礦權價款 1.采礦權使用費 采礦權使用費繳納當時已經有礦產品開采，根據收益性原則，采礦權使用費直接計入管理費用。 案例1：某建筑企業的主業為建筑業，銷售自產貨物并同時負責安裝，其中自產貨物價款60萬元，安裝費40萬元。 種可能性：該企業為小規模納稅人，過去機器設備部分一并征收營業稅，稅率為5%，而47號公告后，機器設備按照2%征稅，且不需要再視同銷售，稅負降低。

因此，二者在緊密相聯的同時，又不可避免的呈現出相互區別的個性： ，權利主體而言：在中國，探礦權主體具有一元性，只有符合法定主體資格的地質隊方可成為探礦權主體；而采礦權主體具有多元性，只要符合法定主體資格，無論法人、自然人或其他組織，均可成為采礦權主體。采礦權與探礦權此，礦業企業打包轉讓資產的流轉稅模式已經成型，即轉讓礦產權益納入營業稅稅目。非煤礦山資源整合和有償使用工作中采礦權價款的攤銷參照上述辦法執行。 應征增值稅和營業稅的混合銷售業務如何劃分一直是流轉稅征管的難題，過去國家稅務總局的基本政策是：“行業劃分，主業為主”。在邊探邊采的情況下，探礦權主體與采礦權主體即合二而一。 如果打包出售三類資產，過去的政策是一律征收營業稅。

該準則同時規定其他礦產品企業科參照本準則執行，但由于其他礦產品企業有其自身的特征，因此目前其他礦產品企業的會計處理，財政部并沒有完全統一的規定，實踐中還要參照財會字[1999]40號文件。 對比而言，國稅函[2007]1018號文件要比國稅函 [1998]111號文件稍微寬松一些。 而自從《國家稅務總局關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業勞務征收流轉稅問題的通知》（國稅發[2002]117號）下發，一直到新《營業稅暫行條例》、《增值稅暫行條例》的發布，建筑業銷售自產貨物并提供建筑業勞務的混合銷售行為，被要求必須分別核算，如果不分別核算，將由國地稅分別核定，以消除建筑業的重復征稅。采礦權與探礦權的關系-法學論文-華律網(66law.cn)#采礦權和探礦權常作為一對相伴相生的權利，共性與個性并存，在理論上應予以清晰化。采礦權與探礦權而財稅[2012]6號文件是明確轉讓探礦權和采礦權要繳營業稅的稅收政策。即特殊行業，以“行業劃分”，例如郵電通信企業銷售手機并提供電信服務，一律征收營業稅；一般行業“主業為主”，即如果主業是增值稅的，一律征收增值稅，否則一律征收營業稅。

但為了防止企業減少征收營業稅的其他財產收入，增大不征收營業稅的轉讓采礦權收入，稅務機關保留了反避稅措施的運用。采礦權與探礦權而國稅發[2002]117號文件，乃《營業稅暫行條例實施細則》、《國家稅務總局關于納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務有關稅收問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第23號公告）等文件均規定了“分別核算”的規則，即納稅人只要60萬元部分繳納一道增值稅即可，消除了重復納稅。 繼上述政策后，2011年47號公告對納稅人出售土地使用權同時出售附著于地面的固定資產混合銷售行為，采取了同建筑業類似的稅收政策，即：分別核算，分別征收增值稅和營業稅。目前，財政部、總局并沒有另行規定出臺。例如，臨汾市地稅局規定：煤炭企業通過交納采礦權價款取得采礦權，其交納的采礦權價款應作為無形資產核算，并在采礦權受益期內分期平均攤銷。但二者在時間軸上處于不同位置，探礦權作為采礦權得以終實現的前置性權利，而采礦權則是實現探礦權終目的的必要延續。

 二、打包轉讓采礦權、礦井、機器設備稅收政策分析 財稅[2011]6號文件下發以后，礦井等不動產與采礦權、探礦權由于均按照5%繳納營業稅，失去了避稅籌劃的空間，然而轉讓礦山時，往往不僅僅轉讓不動產、采礦權，還要將采礦設備一并轉讓，因此，打包轉讓采礦權、礦井、機器設備的稅收政策值得進一步分析。采礦權與探礦權從政策本質上來說，該文件其實仍是明確“轉讓采礦權收入”不征收營業稅。第三，權利行使的結果而言，探礦權人行使探礦權的結果是地質成果報告，作為一種它屬于無形財產；而采礦權人行使采礦權的結果則是獲得礦產品，作為一種實物商品它屬于。但是,在特殊的情況下,對于一些特別復雜的,難以正規開采的礦床,可以采取邊探邊采或滾動開發的方法。 （四）財稅[2011]6號文件規定轉讓探礦權、采礦權一律征收營業稅 該文件規定，在轉讓無形資產稅目中增設“轉讓自然資源使用權”子稅目，探礦權、采礦權都屬于列舉的征稅范圍，與過去政策相比有了顛覆性的變化。其政策淵源分析如下： （一）《營業稅稅目注釋》（國稅函[1993]149號）文件未將“轉讓自然資源使用權”納入征稅范圍。

這是對混合銷售政策基本規定的突破，這種新理念是稅務機關對自身征管能力提高的信心體現。 一、轉讓探礦權和采礦權被明確要繳營業稅 國家稅務總局出臺的稅收政策通常有兩類，一類是過去應該按此辦理，但是政策不明確，發文予以明確的；一類是新政策是對舊政策的否定或變化，財稅 [2012]6號文件屬于類情形。采礦權與探礦權例如，中石油在蘇丹境內取得石油采礦權，將其轉讓給中石化，雖然轉讓方與接收方均是境內企業，但是由于轉讓的標的物在國外，因此該項轉讓不征收營業稅。 雖然探礦權使用費是按照每年平方公里來繳納，按照收益性應該資本化，但由于探礦期間資產尚未形成，因此同探礦權價款一同計入無形資產，未來按照產量法攤銷。 第三種可能性：該企業為增值稅一般納稅人，機器設備是2009年以后購入的，且已經抵扣了增值稅進項稅額，2011年47號公告以前機器設備一律按照5%征稅，并且有可能視同銷售征稅；而2011年47號公告以后該機器設備繳稅要考慮進銷項的對比，稅負是提高還是降低，需要測算才能得出結論。 這種方式被稱為“一價兩稅”，其實是重復納稅，納稅人60元的材料價款不但繳納了營業稅，還繳納了一道增值稅。